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实质重于形式  

2008-07-13 23:52:38|  分类: 专业视点 |  标签: |举报 |字号 订阅

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(本文原载《惠州财会》2008第1期“会计趣谈”)

 实质重于形式是基本准则中的一项新增的基本原则,是在我国过去的会计制度中,比较强调以法律形式确认和计量会计事项的基础上提出来的。

实质重于形式要求企业在进行会计确认、会计计量和会计报告中,首先要根据交易或者事项的经济实质进行判断和确认,而不仅仅以交易或者事项的法律形式为依据。是一项对会计信息质量可靠性和披露的真实性的要求,也是对可靠性、相关性、可理解性、可比性等首要质量要求的补充和完善。

过去,我国会计制度的刚性比较突出,对交易或者事项的确认和计量都比较倾向于以法律形式为依据。如果法律形式本身不能准确表达交易或事项的经济实质,则按照法律形式进行核算所形成的会计信息就会失真。

通俗地说,实质重于形式也是会计确认、计量灵活性的一种体现,它体现了对经济实质的尊重。在具体会计实务工作中,过去往往依赖一套十分详细的会计制度来涵盖所有经济现象,作为经济核算的指导或者依据。但随着经济形势的发展,会计制度是不可能涵盖所有经济现象的。有些交易或事项的实质,往往存在着与其法律法规制度形式明显不一致或者多项法律法规制度适用于该项交易或事项的情形,这就要求会计人员在处理会计资料时必须根据交易和经事项的实质,而不能仅仅从外在表现形式来进行核算和反映。

关于“实质重于形式”,国际会计准则委员会《编制财务报表的框架》定义为:“信息如果要想如实反映其所拟反映的交易或其他事项,那就必须根据它们的实质和经济现实,而不是仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。”

“实质重于形式”的应用主要表现在资产确认和收入确认两个方面。其中,资产确认主要涉及长期投资核算方法的选择、存货入账时间的确认、固定资产借款费用资本化和融资租赁固定资产比照自有固定资产核算等;收入确认主要是要求企业针对不同交易的特点,分析交易的实质,同时运用准确的职业判断,确认和计量销售收入。

以融资租赁固定资产为例,从法律形式上来看,这是一种租赁业务,会计记录就应该按其法律形式,反映为租赁业务。但是,融资租赁实质上属于转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁,租赁资产的所有权最终可能转移,也可能不转移。企业融资租入的固定资产,在承租期内,虽然其所有权在法律形式上仍属于出租方,但由于资产租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分,承租方因拥有该项资产可获得经济利益,相应地也承担了有关的风险,其经济利益实质上属于承租方。因此,融资租入的固定资产,如果租赁期满租赁资产归承租方所有或承租方有廉价购买权,且在租赁时可以判定其行使购买权,在此类情况下,融资租入固定资产理应作为自有固定资产进行管理与核算。因此,按照实质重于形式原则,就不能仅仅以其法律形式来进行判断了,而应当看到,融资租赁实质上是一种融资购置固定资产的方式,其实质就是固定资产的购置业务,如果不按照实质,而按照其法律形式进行会计记录,就会导致会计记录的是租赁业务,而实质又是固定资产购置业务,为了如实记录固定资产的形成过程,将融资购置的固定资产纳入资产进行管理,就需要按照固定资产购置的实质进行会计反映,以保持会计核算信息与客观经济事实的一致性。

再如:销售收入的确认。当财会部门取得合同或发票以后,这些合同或发票就是法律意义上的核算依据,就成为会计核算时的原始凭证。按照过去的做法,就可以直接确认为销售收入。在实质重于形式下,则要先判断这次销售的具体情况,如果这一次销售的属于实质上的销售,所有权已转移,商品的控制权已转移,则说明了法律形式能够较为准确地表达这一事项的经济实质,则按照法律形式进行核算,确认为销售业务已经发生,此时,会计核算的信息就能真实的反映企业的财务状况;如果按照这类商品的销售经验,这次销售可能出现销售退回,那么,对可能发生销货退回的部分,就不能确认为销售已经发生。

因此,实质重于形式原则,可以理解为当法律形式不能准确表达交易或事项的经济实质的时候,应跳过法律形式,按照交易或事项的经济实质进行会计确认和核算。

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